Jurisprudência Tributária
ISSQN. Agenciamento de mão-de-obra temporária. Atividade-fim da empresa prestadora de serviços.
Superior Tribunal de Justiça - STJ.
RECURSO ESPECIAL Nº 1.138.205 - PR (2009/0084721-6)
RELATOR: MINISTRO LUIZ FUX
RECORRENTE: MUNICÍPIO DE LONDRINA
PROCURADOR: ANA CLÁUDIA NEVES RENNÓ E OUTRO(S)
RECORRIDO: ADMITA RECURSOS HUMANOS LTDA
ADVOGADO: JOÃO CARLOS DE OLIVEIRA JÚNIOR E OUTRO(S)
EMENTA
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA - ISSQN. AGENCIAMENTO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA. ATIVIDADE-FIM DA EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇOS. BASE DE CÁLCULO. PREÇO DO SERVIÇO. VALOR REFERENTE AOS SALÁRIOS E AOS ENCARGOS SOCIAIS.
1. A base de cálculo do ISS é o preço do serviço, consoante disposto no artigo 9°, caput, do Decreto-Lei 406/68.
2. As empresas de mão-de-obra temporária podem encartar-se em duas situações, em razão da natureza dos serviços prestados: (i) como intermediária entre o contratante da mão-de-obra e o terceiro que é colocado no mercado de trabalho; (ii) como prestadora do próprio serviço, utilizando de empregados a ela vinculados mediante contrato de trabalho.
3. A intermediação implica o preço do serviço que é a comissão, base de cálculo do fato gerador consistente nessas "intermediações".
4. O ISS incide, nessa hipótese, apenas sobre a taxa de agenciamento, que é o preço do serviço pago ao agenciador, sua comissão e sua receita, excluídas as importâncias voltadas para o pagamento dos salários e encargos sociais dos trabalhadores. Distinção de valores pertencentes a terceiros (os empregados) e despesas com a prestação. Distinção necessária entre receita e entrada para fins financeiro-tributários.
5. A exclusão da despesa consistente na remuneração de empregados e respectivos encargos da base de cálculo do ISS, impõe perquirir a natureza das atividades desenvolvidas pela empresa prestadora de serviços. Isto porque as empresas agenciadoras de mão-de-obra, em que o agenciador atua para o encontro das partes, quais sejam, o contratante da mão-de-obra e o trabalhador, que é recrutado pela prestadora na estrita medida das necessidades dos clientes, dos serviços que a eles prestam, e ainda, segundo as especificações deles recebidas, caracterizam-se pelo exercício de intermediação, sendo essa a sua atividade-fim.
6. Consectariamente, nos termos da Lei 6.019, de 3 de janeiro de 1974, se a atividade de prestação de serviço de mão-de-obra temporária é prestada através de pessoal contratado pelas empresas de recrutamento, resta afastada a figura da intermediação, considerando-se a mão-de-obra empregada na prestação do serviço contratado como custo do serviço, despesa não dedutível da base de cálculo do ISS.
"Art. 4º - Compreende-se como empresa de trabalho temporário a pessoa física ou jurídica urbana, cuja atividade consiste em colocar à disposição de outras empresas, temporariamente, trabalhadores, devidamente qualificados, por elas remunerados e assistidos.
(...)
Art. 11 - O contrato de trabalho celebrado entre empresa de trabalho temporário e cada um dos assalariados colocados à disposição de uma empresa tomadora ou cliente será, obrigatoriamente, escrito e dele deverão constar, expressamente, os direitos conferidos aos trabalhadores por esta Lei.
(...)
Art. 15 - A Fiscalização do Trabalho poderá exigir da empresa tomadora ou cliente a apresentação do contrato firmado com a empresa de trabalho temporário, e, desta última o contrato firmado com o trabalhador, bem como a comprovação do respectivo recolhimento das contribuições previdenciárias.
Art. 16 - No caso de falência da empresa de trabalho temporário, a empresa tomadora ou cliente é solidariamente responsável pelo recolhimento das contribuições previdenciárias, no tocante ao tempo em que o trabalhador esteve sob suas ordens, assim como em referência ao mesmo período, pela remuneração e indenização previstas nesta Lei.
(...)
Art. 19 - Competirá à Justiça do Trabalho dirimir os litígios entre as empresas de serviço temporário e seus trabalhadores."
7. Nesse diapasão, o enquadramento legal tributário faz mister o exame das circunstâncias fáticas do trabalho prestado, delineadas pela instância ordinária, para que se possa concluir pela forma de tributação.
8. In casu, na própria petição inicial, a empresa recorrida procede ao seu enquadramento legal, in verbis:
"Como demonstra seu contrato social (documento anexo), a Impetrante tem como objetivo societário a locação de mão-de-obra temporária, na forma da Lei nº 6.019/74.
Em contraprestação a essa terceirização, conforme cópia exemplificativa de contrato em anexo (documento anexo), as empresas contratantes ou tomadoras de seus serviços realizam o pagamento da remuneração do trabalhador terceirizado e o pagamento do spread da Impetrante, qual seja, a chamada taxa de administração, conforme cópia exemplificativa de nota fiscal em anexo (documento anexo).
Entretanto, por inconveniência contábil e exigência ilegal do Fisco, está "autorizada" a somente emitir uma nota fiscal para receber os seus serviços, onde a taxa de administração, despesas e remuneração do terceirizado são pagas de forma conjunta."
9. O Tribunal a quo, a seu turno, assentou que:
"Para melhor esclarecer a questão faz-se necessário definir a relação jurídica e as partes envolvidas.
11. Verifica-se, pois, que existe a empresa tomadora do serviço de mão-de-obra, a empresa prestadora agenciadora do serviço de mão-de-obra e o trabalhador que irá prestar o serviço.
12. Em decorrência disso, existe também um contrato entre a empresa tomadora do serviço e a empresa agenciadora, bem como entre a empresa agenciadora e trabalhador. Nesse sentido, a empresa agenciadora, no caso a apelada, irá determinar ao trabalhador que execute um determinado trabalho, sendo que ele será remunerado pela execução da tarefa. Dessa forma, a empresa agenciadora de mão-de-obra recebe a taxa de administração e o reembolso do valor concernente à remuneração do trabalhador, da empresa tomadora do serviço.
13. Assim, o único serviço que a empresa agenciadora de mão-de-obra presta é o de indicar uma pessoa (trabalhador) para a execução do trabalho e a remuneração bruta é o pagamento que recebe (taxa de administração)."
10. Com efeito, verifica-se que o Tribunal incorreu em inegável equívoco hermenêutico, porquanto atribuiu, à empresa agenciadora de mão-de-obra temporária regida pela Lei 6.019/74, a condição de intermediadora de mão-de-obra, quando a referida lei estabelece, in verbis:
"Art. 4º - Compreende-se como empresa de trabalho temporário a pessoa física ou jurídica urbana, cuja atividade consiste em colocar à disposição de outras empresas, temporariamente, trabalhadores, devidamente qualificados, por elas remunerados e assistidos.
(...)
Art. 11 - O contrato de trabalho celebrado entre empresa de trabalho temporário e cada um dos assalariados colocados à disposição de uma empresa tomadora ou cliente será, obrigatoriamente, escrito e dele deverão constar, expressamente, os direitos conferidos aos trabalhadores por esta Lei.
(...)
Art. 15 - A Fiscalização do Trabalho poderá exigir da empresa tomadora ou cliente a apresentação do contrato firmado com a empresa de trabalho temporário, e, desta última o contrato firmado com o trabalhador, bem como a comprovação do respectivo recolhimento das contribuições previdenciárias.
Art. 16 - No caso de falência da empresa de trabalho temporário, a empresa tomadora ou cliente é solidariamente responsável pelo recolhimento das contribuições previdenciárias, no tocante ao tempo em que o trabalhador esteve sob suas ordens, assim como em referência ao mesmo período, pela remuneração e indenização previstas nesta Lei.
(...)
Art. 19 - Competirá à Justiça do Trabalho dirimir os litígios entre as empresas de serviço temporário e seus trabalhadores."
11. Destarte, a empresa recorrida encarta prestações de serviços tendentes ao pagamento de salários, previdência social e demais encargos trabalhistas, sendo, portanto, devida a incidência do ISS sobre a prestação de serviços, e não apenas sobre a taxa de agenciamento.
12. Recurso especial do Município provido, reconhecendo-se a incidência do ISS sobre a taxa de agenciamento e as importâncias voltadas para o pagamento dos salários e encargos sociais dos trabalhadores contratados pelas prestadoras de serviços de fornecimento de mão-de-obra temporária (Lei 6.019/74). Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, os Ministros da PRIMEIRA SEÇÃO do Superior Tribunal de Justiça acordam, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a seguir, por unanimidade, dar provimento ao recurso especial, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Castro Meira, Denise Arruda, Humberto Martins, Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques, Benedito Gonçalves, Hamilton Carvalhido e Eliana Calmon votaram com o Sr. Ministro Relator.
Brasília (DF), 09 de dezembro de 2009(Data do Julgamento)
MINISTRO LUIZ FUX
Relator
RELATÓRIO
O EXMO. SR. MINISTRO LUIZ FUX (Relator): Trata-se de recurso especial interposto pelo Município de Londrina, com fulcro na alínea "c" do permissivo constitucional, contra acórdão prolatado pelo TJ/PR, assim ementado:
TRIBUTÁRIO - ISSQN - IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - TERCEIRIZAÇÃO - SERVIÇO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA - EMPRESA AGENCIADORA - TAXA DE AGENCIAMENTO - FATO GERADOR INEXISTENTE - HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA NÃO CONFIGURADA - IMPOSTO INDEVIDO - RECURSO DESPROVIDO E SENTENÇA CONFIRMADA EM REEXAME NECESSÁRIO.
"O ISS incide, apenas, sobre a taxa de agenciamento, que é o preço do serviço pago ao agenciador, sua comissão e sua receita, excluídas as importâncias voltadas para o pagamento dos salários e encargos sociais dos trabalhadores. Distinção de valores pertencentes a terceiros (os empregados) e despesas, que pressupõem o reembolso. Distinção necessária entre receita e entrada para fins financeiro-tributários." (Resp 411.580/SP - Rel. Ministro Luiz Fux - 1ª Turma - DJU 16.12.2002 - p. 253).
Noticiam os autos que Admita Recursos Humanos Ltda. impetrou mandado de segurança, objetivando a declaração de inconstitucionalidade da cobrança de ISSQN sobre o valor integral das notas fiscais emitidas para as empresas tomadoras de seus serviços, ao argumento de que a tributação deveria recair apenas sobre a taxa de administração, que constitui a renda auferida com a prestação de serviços. Requereu o reconhecimento da ilegalidade pelo período pretérito de 10 anos, para posterior ajuizamento de ação repetitória em via própria.
Sobreveio sentença de procedência parcial do pedido, para determinar a suspensão da cobrança sobre o valor excedente à taxa de administração pelo serviços de agenciamento de mão-de-obra temporária.
O Tribunal Estadual negou provimento à apelação da Municipalidade, nos termos da ementa retrotranscrita.
Nas razões recursais, alegou-se dissídio jurisprudencial com arestos prolatados pelo TJ/DF e pelo TA/PR, que entenderam pela incidência da exação sobre a receita bruta, e não apenas sobre a taxa de administração cobrada pelas empresas de agenciamento de serviços temporários. Alegou a recorrente que a atividade econômica da recorrida consta expressamente da LC 116/03 e no CTM, não se admitindo que o Poder Judiciário analise a oportunidade ou conveniência da inclusão de tais serviços como hipótese de incidência tributária, porquanto trata-se de competência legislativa exclusiva. Ademais, o serviço prestado englobaria o agenciamento da mão-de-obra, o gerenciamento da folha de pagamentos, de encargos sociais etc, devendo o tributo incidir sobre todo o serviço prestado, máxime porque o repasse dos valores aos trabalhadores temporários estaria encartado nesses serviços.
Foram apresentadas contra-razões ao apelo, que recebeu crivo negativo de admissibilidade, tendo subido ao STJ em virtude do provimento do agravo de instrumento.
Parecer do Ministério Público às fls. 326/334, opinando pelo provimento do recurso, nos seguintes termos:
RECURSO ESPECIAL REPETITIVO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA - ISSQN. AGENCIAMENTO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA. ATIVIDADE-FIM DA EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇOS. BASE DE CÁLCULO. PREÇO DO SERVIÇO. VALOR REFERENTE AOS SALÁRIOS E AOS ENCARGOS SOCIAIS.
I. "...nos termos da Lei 6.019, de 3 de janeiro de 1974, se a atividade de prestação de serviço de mão-de-obra temporária é prestada através de pessoal contratado pelas empresas de recrutamento, resta afastada a figura da intermediação, considerando-se a mão-de-obra empregada na prestação do serviço contratado como custo do serviço, despesa não dedutível da base de cálculo do ISS."
2. Precedentes dessa Corte.
3. Parecer pelo provimento do nobre apelo.
É o relatório.
VOTO
O EXMO. SR. MINISTRO LUIZ FUX (Relator): Preliminarmente, impõe-se o conhecimento do presente recurso, porquanto observados os requisitos de admissibilidade recursal.
Inicialmente, impende assentar que a jurisprudência da Corte posicionava-se no sentido de que, de acordo com o art. 9º, do Decreto-Lei n.º 406/68, a base de cálculo ISS deveria corresponder ao preço do serviço, o qual abrangia o custo do serviço, lucro, frete, impostos e despesas operacionais. Desta sorte, para todos os efeitos legais, era considerada a receita bruta, posto inexistente previsão legal prevendo deduções para o cálculo de tal exação.
Nos autos do REsp n.º 209.005/SP, publicado no DJ de 16.08.1999, o e. Ministro Garcia Vieira assim se pronunciou quanto ao tema:
"(...)
A base de cálculo do imposto sobre serviços é o preço do serviço (Dec. Lei 406/68, art. 9º, 'caput'). O disposto no citado artigo não determina seja feita qualquer redução no cálculo do Imposto Sobre Serviços. No preço do serviço são incluídos vários elementos tais como custo do serviço, lucro, frete, impostos devidos, despesas operacionais, etc.
O preço do serviço é considerado como receita bruta. O STJ, no Resp n.º 12.468-0-SP, Segunda Turma, relator, Ministro Américo Luz, DJ de 08.08.94, entendeu que o preço do serviço consiste na renda bruta auferida pelo contribuinte, entendendo-se esta com os descontos efetivamente concedidos no momento do contrato dos serviços. Assim, no preço dos serviços estão incluídos rendimentos auferidos pelos trabalhadores, os tributos e encargos no recrutamento, agenciamento, seleção, colocação e fomento da mão-de-obra.
Com razão o v,. acórdão recorrido (fls. 111/115), aos sustentar que:
'No exercício de suas atividades, a apelante oferece ao interessado o empregado temporário, por um preço previamente estabelecido. Este preço inclui, à obviedade, o salário do trabalhador, as contribuições sociais, e outros custos da empresa. Este, pois, o preço do serviço que presta. Não há embasamento legal para exclusão de quaisquer parcelas, ou para que o tributo incida, como pretende a embargante, somente sobre o valor de sua comissão, ou, como diz, sobre a taxa de administração. Porque o preço do serviço que presta é o valor que recebe da outra contratante'."
Eis a ementa de referido precedente:
"TRIBUTÁRIO - ISS - BASE DE CÁLCULO - AGENCIAMENTO DE MÃO-DE-OBRA - INCLUSÃO DO VALOR DOS SALÁRIOS DOS TRABALHADORES - IPC DE JANEIRO DE 1989.
A base de cálculo do Imposto Sobre Serviços é o preço do serviço.
O preço do serviço é considerado como receita bruta, incluídos os rendimentos auferidos pelos trabalhadores, os tributos e encargos no recrutamento, agenciamento, seleção, colocação e fomento de mão-de-obra. O IPC relativo ao mês de janeiro de 1989 é de 42,72%. Recurso parcialmente provido." (RESP 209005 / SP, Rel. Min. GARCIA VIEIRA, DJ de 16/08/1999)
No mesmo sentido, os seguintes julgados deste Superior Tribunal de Justiça:
"AGRAVO NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. ISS. JULGAMENTO EXTRA PETITA. BASE DE CÁLCULO. AGENCIAMENTO DE MÃO-DE-OBRA. JULGAMENTO EXTRA PETITA.
(...) omissis.
A base de cálculo do Imposto Sobre Serviços é o preço do serviço. O preço do serviço é considerado como receita bruta, incluídos os rendimentos auferidos pelos trabalhadores, os tributos e encargos no recrutamento, agenciamento, seleção, colocação e fomento de mão-de-obra, etc.
Agravo no agravo de instrumento a que se nega provimento." (AGEDAG 205704 / SP, Rel. Min.ª NANCY ANDRIGHI, DJ de 21/08/2000)
"ISS - BASE DE CÁLCULO - RECEITA BRUTA - INCIDENTE DE UNIFORMIZAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA - FACULDADE.
O artigo 476 do CPC apenas confere ao Juiz a faculdade, e não a obrigatoriedade, de suscitar o incidente de uniformização de jurisprudência.
A Lei Municipal nº 2.667/92, artigo 145, parágrafo 3o, não contraria o disposto no artigo 9o do Decreto-lei nº 406/88, ao determinar que considera-se preço do serviço, a receita bruta a ele correspondente sem qualquer redução, incluindo, inclusive, os rendimentos auferidos pelos trabalhadores, os tributos e encargos no recrutamento, agenciamento, seleção, colocação e fomento de mão-de-obra.
Recurso improvido." (RESP 195683 / SP, Rel. Min. GARCIA VIEIRA, DJ de 10/05/1999)
"RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. I.S.S. EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇOS. BASE DE CÁLCULO. INCIDÊNCIA SOBRE A RECEITA BRUTA. INOCORRÊNCIA DE NEGATIVA DE VIGÊNCIA DE LEI FEDERAL. DISSÍDIO NÃO DEMONSTRADO.
Inocorrendo ofensa a lei federal, ao decidir o acórdão recorrido que o valor estipulado constitui o preço do serviço a ser prestado, incidindo sobre ele o imposto municipal - além de indemonstrada a divergência de julgados, na forma regimental - não prospera o recurso especial." (RESP 60597 / PR, Rel. Min. HELIO MOSIMANN, DJ de 17/05/1999)
Nada obstante, a jurisprudência não pode representar a eternização de injustiças a pretexto de manter uma suposta coerência que induz à solução dissonante do valor justiça.
Assim, deve-se proceder a uma interpretação do que venha a ser "preço do serviço", que se mostre mais consentânea com os princípios da capacidade contributiva, da legalidade e da justiça tributária.
Por isso que o e. Ministro José Delgado, em voto-vista ao Resp 411.480/SP, desta Relatoria, assentou que o fornecedor de mão-de-obra temporária, como intermediário, deve recolher a exação sobre o que percebe para colocar terceiro no mercado de trabalho, ao fundamento de que:
"(...) o preço do serviço, no caso da atividade de fornecimento de mão-de-obra temporária, é a receita bruta proveniente do serviço prestado (o fornecimento da mão-de-obra temporária), assim entendida a soma de valores auferidos e que adentram para o patrimônio do prestador. Na hipótese específica, os valores correspondentes à paga de salários e de encargos sociais dos trabalhadores temporários, são receitas destes e não da empresa prestadora. Incluir tais valores (salários e encargos) na base de cálculo do ISSQN é ferir a capacidade contributiva e onerar valores não relacionados ao fato gerador da obrigação tributária do imposto municipal. Como tal, esta exigência arbitrária é inconstitucional por extravasar a competência dos municípios e exasperar na exigência fiscal."
A base de cálculo do ISSQN, na hipótese de prestação de serviços de fornecimento de mão-de-obra temporária, limita-se ao valor das comissões auferidas pela empresa fornecedora (prestadora), sendo vedada a inclusão de valores que não adentram para o patrimônio da empresa prestadora (não são receitas). É o posicionamento de diversas e respeitáveis decisões do Egrégio 1º Tribunal de Alçada Civil de São Paulo, com cujas lições comungamos.
(...)"
Da mesma forma, o e. Ministro Benedito Gonçalves, no AgRg no AgRg no Resp 1060672/SP, DJ 01/06/20009, reportando-se ao precedente firmado no Resp 920.665/RS, desta relatoria, litteris:
"(...) o caso dos autos é diverso e se amolda ao precedente firmado pela Primeira Turma no julgamento do REsp 920.665/RS, o qual teve relator o Ministro Luiz Fux (sessão de 25.11.2008), onde foi feita a distinção entre empresa que apenas agencia a mão de obra daquelas que, além de agenciarem o serviço de trabalho temporário, contratam os trabalhadores para a prestação do serviço nos respectivos tomadores. Por oportuno, eis a questão como colocada pelo eminente relator em seu voto:
Deveras, parece-me que o ponto nodal da presente controvérsia reside na definição da forma de tributação do ISS sobre a prestação de serviço de agenciamento de mão-de-obra temporária, fazendo-se mister, como pressuposto lógico dessa inferência, a perscrutação acerca do serviço efetivamente prestado pela empresa: se este configura mera intermediação na contratação de mão-de-obra, a qual é contratada pelo tomador dos serviços, de forma que cabe a este arcar com o valor dos encargos trabalhistas e sociais dos trabalhadores temporários ou agenciados; ou se a contratação é realizada pela própria empresa prestadora do trabalho temporário, cabendo-lhe, portanto, o referido ônus.
Isto porque, no primeiro caso, a base de cálculo do ISS seria a taxa de administração - que é o preço do serviço efetivamente prestado, enquanto que, na segunda hipótese, a base de cálculo recairia sobre o total da receita percebida, nela incluídas as importâncias voltadas para o pagamento dos salários e encargos sociais dos trabalhadores.
Nesse diapasão, o enquadramento legal tributário faz mister o exame das circunstâncias fáticas do trabalho prestado, delineadas pela instância ordinária, para que se possa concluir pela forma de tributação."
Destarte, tem-se que, consoante o disposto no art. 9°, caput, do Decreto-Lei nº 406/68, a base de cálculo do ISS é "o preço do serviço", assim entendido como a contraprestação que o tomador ou usuário do serviço deve pagar diretamente ao prestador, vale dizer, o valor a que o prestador faz jus, pelos serviços que presta. Essa é a receita auferida pela prestação do serviço - a receita bruta, que incorpora-se ao patrimônio do prestador, distinguindo-se, portanto, das somas pertencentes a terceiros, que não constituem fato gerador do tributo.
Impende distinguir essas despesas reembolsáveis, meras recuperações de valores despendidos em nome de terceiros - no caso, a título de salários e encargos -, dos custos ínsitos à prestação do serviço. Enquanto aquelas não integram a base de cálculo do ISS, esses, ao revés, por configurarem despesas com a própria atividade, não podem ser deduzidos para a apuração do resultado, sob pena de o preço do serviço deixar de ser a receita bruta a ele correspondente.
Para que se proceda à exclusão da despesa com remuneração de empregados e respectivos encargos da base de cálculo do ISS, há que se perquirir a natureza das atividades desenvolvidas pela empresa prestadora de serviços. Isto porque as empresas agenciadoras de mão-de-obra em que o agenciador atua para o encontro das partes, quais sejam, o contratante da mão-de-obra e o trabalhador, que é recrutado pela prestadora na estrita medida das necessidades dos clientes, dos serviços que a eles prestam, e ainda, segundo as especificações deles recebidas, caracterizam-se pelo exercício de intermediação, sendo essa a sua atividade-fim.
Consectariamente, se a atividade de prestação de serviço de mão-de-obra temporária fosse prestada através de pessoal contratado pelas empresas de recrutamento, afastada estaria a figura da intermediação, considerando-se a mão-de-obra empregada na prestação do serviço contratado - qualquer que fosse -, como custo do serviço, despesa não dedutível da base de cálculo do ISS. Essa a hipótese regulada pela Lei 6.019, de 3 de janeiro de 1974.
Deveras, parece-me que o ponto nodal da presente controvérsia reside na definição da forma de tributação do ISS sobre a prestação de serviço de agenciamento de mão-de-obra temporária, fazendo-se mister, como pressuposto lógico dessa inferência, a perscrutação acerca do serviço efetivamente prestado pela empresa: se este configura mera intermediação na contratação de mão-de-obra, a qual é contratada pelo tomador dos serviços, de forma que cabe a este arcar com o valor dos encargos trabalhistas e sociais dos trabalhadores temporários ou agenciados; ou se a contratação é realizada pela própria empresa prestadora do trabalho temporário, cabendo-lhe, portanto, o referido ônus.
Isto porque, no primeiro caso, a base de cálculo do ISS seria a taxa de administração - que é o preço do serviço efetivamente prestado, enquanto que, na segunda hipótese, a base de cálculo recairia sobre o total da receita percebida, nela incluídas as importâncias voltadas para o pagamento dos salários e encargos sociais dos trabalhadores.
Nesse diapasão, o enquadramento legal tributário faz mister o exame das circunstâncias fáticas do trabalho prestado, delineadas pela instância ordinária, para que se possa concluir pela forma de tributação.
In casu, na própria petição inicial, a empresa recorrida procede ao seu enquadramento legal, in verbis:
"Como demonstra seu contrato social (documento anexo), a Impetrante tem como objetivo societário a locação de mão-de-obra temporária, na forma da Lei nº 6.019/74.
Em contraprestação a essa terceirização, conforme cópia exemplificativa de contrato em anexo (documento anexo), as empresas contratantes ou tomadoras de seus serviços realizam o pagamento da remuneração do trabalhador terceirizado e o pagamento do spread da Impetrante, qual seja, a chamada taxa de administração, conforme cópia exemplificativa de nota fiscal em anexo (documento anexo).
Entretanto, por inconveniência contábil e exigência ilegal do Fisco, está "autorizada" a somente emitir uma nota fiscal para receber os seus serviços, onde a taxa de administração, despesas e remuneração do terceirizado são pagas de forma conjunta."
O Tribunal a quo, a seu turno, assentou que:
"Para melhor esclarecer a questão faz-se necessário definir a relação jurídica e as partes envolvidas.
11. Verifica-se, pois, que existe a empresa tomadora do serviço de mão-de-obra, a empresa prestadora agenciadora do serviço de mão-de-obra e o trabalhador que irá prestar o serviço.
12. Em decorrência disso, existe também um contrato entre a empresa tomadora do serviço e a empresa agenciadora, bem como entre a empresa agenciadora e trabalhador. Nesse sentido, a empresa agenciadora, no caso a apelada, irá determinar ao trabalhador que execute um determinado trabalho, sendo que ele será remunerado pela execução da tarefa. Dessa forma, a empresa agenciadora de mão-de-obra recebe a taxa de administração e o reembolso do valor concernente à remuneração do trabalhador, da empresa tomadora do serviço.
13. Assim, o único serviço que a empresa agenciadora de mão-de-obra presta é o de indicar uma pessoa (trabalhador) para a execução do trabalho e a remuneração bruta é o pagamento que recebe (taxa de administração)."
Com efeito, verifica-se que o Tribunal incorreu em inegável equívoco hermenêutico, porquanto atribuiu, à empresa agenciadora de mão-de-obra temporária regida pela Lei 6.019/74, a condição de intermediadora de mão-de-obra, quando a referida lei estabelece, in verbis:
"Art. 4º - Compreende-se como empresa de trabalho temporário a pessoa física ou jurídica urbana, cuja atividade consiste em colocar à disposição de outras empresas, temporariamente, trabalhadores, devidamente qualificados, por elas remunerados e assistidos.
(...)
Art. 11 - O contrato de trabalho celebrado entre empresa de trabalho temporário e cada um dos assalariados colocados à disposição de uma empresa tomadora ou cliente será, obrigatoriamente, escrito e dele deverão constar, expressamente, os direitos conferidos aos trabalhadores por esta Lei.
(...)
Art. 15 - A Fiscalização do Trabalho poderá exigir da empresa tomadora ou cliente a apresentação do contrato firmado com a empresa de trabalho temporário, e, desta última o contrato firmado com o trabalhador, bem como a comprovação do respectivo recolhimento das contribuições previdenciárias.
Art. 16 - No caso de falência da empresa de trabalho temporário, a empresa tomadora ou cliente é solidariamente responsável pelo recolhimento das contribuições previdenciárias, no tocante ao tempo em que o trabalhador esteve sob suas ordens, assim como em referência ao mesmo período, pela remuneração e indenização previstas nesta Lei.
(...)
Art. 19 - Competirá à Justiça do Trabalho dirimir os litígios entre as empresas de serviço temporário e seus trabalhadores."
Deveras, a empresa recorrida encarta prestações de serviços tendentes ao pagamento de salários, previdência social e demais encargos trabalhistas, sendo, portanto, devida a incidência do ISS sobre a prestação de serviços, e não apenas sobre a taxa de agenciamento.
Com essas considerações, DOU PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL do Município, reconhecendo a incidência do ISS sobre a taxa de agenciamento e as importâncias voltadas para o pagamento dos salários e encargos sociais dos trabalhadores contratados pelas prestadoras de serviços de fornecimento de mão-de-obra temporária (Lei 6.019/74).
Porquanto tratar-se de recurso representativo da controvérsia, sujeito ao procedimento do art. 543-C do Código de Processo Civil, determino, após a publicação do acórdão, a comunicação à Presidência do STJ, aos Ministros dessa Colenda Primeira Seção, aos Tribunais Regionais Federais, bem como aos Tribunais de Justiça dos Estados, com fins de cumprimento do disposto no parágrafo 7.º do artigo 543-C do Código de Processo Civil (arts. 5º, II, e 6º, da Resolução 08/2008).
É o voto.
CERTIDÃO DE JULGAMENTO
PRIMEIRA SEÇÃO
Número Registro: 2009/0084721-6 REsp 1138205 / PR
Números Origem: 200700808231 3062315 306231501
PAUTA: 09/12/2009 JULGADO: 09/12/2009
Relator
Exmo. Sr. Ministro LUIZ FUX
Presidente da Sessão
Exmo. Sr. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI
Subprocurador-Geral da República
Exmo. Sr. Dr. MOACIR GUIMARÃES MORAIS FILHO
Secretária
Bela. Carolina Véras
AUTUAÇÃO
RECORRENTE: MUNICÍPIO DE LONDRINA
PROCURADOR: ANA CLÁUDIA NEVES RENNÓ E OUTRO(S)
RECORRIDO: ADMITA RECURSOS HUMANOS LTDA
ADVOGADO: JOÃO CARLOS DE OLIVEIRA JÚNIOR E OUTRO(S)
ASSUNTO: DIREITO TRIBUTÁRIO - Impostos - ISS/ Imposto sobre Serviços
CERTIDÃO
Certifico que a egrégia PRIMEIRA SEÇÃO, ao apreciar o processo em epígrafe na sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:
"A Seção, por unanimidade, deu provimento ao recurso especial, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator."
Os Srs. Ministros Castro Meira, Denise Arruda, Humberto Martins, Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques, Benedito Gonçalves, Hamilton Carvalhido e Eliana Calmon votaram com o Sr. Ministro Relator.
Brasília, 09 de dezembro de 2009
Carolina Véras
Secretária
Documento: 934832 Inteiro
Teor do Acórdão - DJ: 01/02/2010
JURID - ISSQN. Agenciamento de mão-de-obra temporária. [05/02/10] - Jurisprudência
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